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[论文正文]：在经历了美国安然、世界通讯等系列财务丑闻的冲击，特别是国内经历“银广厦”、“蓝田股份”等财务风暴的强烈震撼，注册会计师行业受到了前所未有的广泛关注，不论政府部门，还是广大社会公众，对注册会计师这一曾经被视为神圣的职业产生质疑。以美国颁布实施《萨班斯一奥克斯利法案》，我国政府相关主管部门颁布实施一系列部门规章为标志，开始了对注册会计师职业监管体系的全方位改革。注册会计师行业在痛定思痛之后，也在悄然进行着变革。行业协会开始了逐步进行自律管理体制建设的各种尝试，各会计师事务所开始建立和完善内部控制体系，广大注册会计师也开始真正审视所从事职业的巨大风险与责任。在这样一个对注册会计师行业产生重大历史影响的特殊时期，许多希望注册会计师行业健康发展的仁人志士，把关注的重点放在了行业质量控制体系的建立与完善上。原因极为简单，如果没有完善、有效的质量控制体系，根本无法重塑社会公众对行业的信心，无法缩小巨大的“期望鸿沟”，行业健康发展也只能是虚幻的目标。作为热爱注册会计师行业的一位业内人士，笔者就注册会计师行业质量控制体系的相关问题谈一些粗浅认识，恳请专家们批评指正。中华会计网
一、从两个塔型结构谈起中华会计网
第一个塔型结构是白晓红（中国注册会计师协会）在论证的责任约束倒置设计。（1）按照她的观点，注册会计师的责任约束分为：诚信道德约束、自律纪律约束、民事责任约束、行政责任约束及刑事责任约束。这些约束主体的约束力是不一样的，诚信道德是零，自律道德是一，民事责任是二，行政责任是三，刑事责任是四。笔者个人认为，在注册会计师行业发展初期，社会诚信基础不完善的前提下，这样的责任约束倒置结构设计是有效的。人们不怕不道德，怕的是受罚，最怕的是受到刑事处罚。从我国注册会计师行业发展的现状看，种种社会现象都似乎可以进行直接证明。但是当会计师行业发展到非常强大，整个社会的诚信基础非常高的时候，责任约束是不是又该倒置呢？在许多发达国家，往往把说谎当作人品当中最重大的一个瑕疵，社会公众可以容忍吸毒，容忍同性恋，但是绝对不容忍说谎。国际“四大”会计师事务所在全球范围内可能每年都面临赔偿诉讼，但是在社会公众眼里，他们仍然是行业中最具代表性的机构，因为社会公众还是相信“四大”的品质，相信他们不会存在重大道德问题。而在国内情况就有所不同了，大家普遍怕行政处罚，刑事处罚，一些经营多年的知名事务所在受到行政处罚后，就不复存在了。与此同时，许多人却又将道德约束视为可有可无的东西，将塔尖的东西视为零。在这样的大环境下，责任约束的塔型结构就只能是倒置设计了。
第二个塔型结构是财政部监督局领导所提出的注册会计师监管体系设计。这个体系的第一层次是政府监管，第二层次是行业自律，第三层次是事务所内部控制（2）。笔者同意这样的监管体系设计，国外注册会计师发展的历史也证明其是非常有效的。但笔者同样认为，根据目前国内实际情况，可以结合责任约束结构的设计的内容，在这个体系中加入第四个层次，即个人道德约束。因为我们从事的是高风险职业，提供的是社会公众产品，必须要有个人道德约束。事务所除了做好整个内部控制体系的建立之外，还必须要对每个个体有道德约束，至于个人道德约束在整个监管体系中如何发挥作用，那是需要另外讨论的话题。监管体系的结构设计与前面所讲的责任约束倒置设计正好是反向的，前面将诚信道德放在第一位，这里将个人道德约束放在最下面一个层次。我们常说基础不牢，地动山摇。再好的事务所内控，再好的行业自律，再好的政府监管，如果没有个人道德约束，也会“地动山摇”。
笔者认为，不论是责任约束倒置结构，还是监管体系，都是直接针对注册会计师行业质量控制体系是否有效发挥作用设计。如果质量控制体系不健全或者失效，责任约束就会发生效力，监管体系就会发生作用；反之，就不用担心责任约束和监管。健全、有效的行业质量控制体系应当如何建立起来？笔者试图从以上两个塔型结构的设计中提炼出这样一个体系：注册会计师个人道德约束、事务所内部质量控制、行业协会自律管理体制、政府行政监管体制。在当前我国注册会计师行业的“国情”面前，只有这四个层次同时发生效力，注册会计师行业才能出现根本的改观。
二、注册会计师个人道德约束中华会计网
注册会计师应有什么样的个人道德约束？这个问题实质上在行业发育到一定阶段后，已经成为行业公会等职业组织、学者及实务工作者们反复研究讨论的课题。注册会计师历史上几次重大的历史变革都导致了人们对注册会计师道德约束的重新认识。国际会计师联合会，
